Сверим наши расходы…

Методы планирования расходов и причины, которые определяют их выбор.

Е. Бреслав. Статья опубликована в журнале «Латвияс Экономистс», № 4 2003 г.

После этого – не значит поэтому

В прошлой статье журнала мы рассмотрели методы прогнозирования продаж (объемов выпуска предприятия). Теперь поговорим о планировании расходов.

Сразу уточним терминологию. По отношению к доходам употребляется слово «прогнозирование», т.к. определить их уровень достаточно сложно и фактическое значение наверняка с прогнозом разойдется. Но что касается расходов, то здесь уместнее термин «планирование», т.к. расходы нам подконтрольны. Это значит, что мы можем влиять на их величину, а значит, должны соблюдать намеченные планы.

С позиций планирования расходы необходимо сразу разделить на переменные и постоянные. Переменные – это те, которые изменяются пропорционально объему выпуска (продаж или производства), а постоянные – это те, которые к объему выпуска «равнодушны». Правда, было бы ошибкой считать, что они вообще ни от чего не зависят: не будучи связанными с объемом производства, такие расходы могут зависеть от другого объемного показателя. Так, расходы на телефонную связь (мобильную и стационарную) имеют тенденцию к росту со временем, и если объемы продаж тоже растут, то может сложиться впечатление об их связи. На самом деле телефон – это веление времени, и связь между этими параметрами больше временнАя, чем причинно-следственная.

Но есть и другие примеры. Транспортные расходы, с одной стороны, не зависят от объема продаж, а зависят от пробега автотранспорта. Но пробег, с другой стороны, определяется

• количеством отправленных грузов;
• средней дальностью поездки;
• загрузкой кузова.

И если фирма следит за тем, чтобы транспорт не совершал порожнего пробега, а дальность поездки не меняется, то транспортные расходы становятся почти переменными!

Следовательно, деление расходов на переменные и постоянные все-таки грубовато. Поэтому существует более тонкая классификация:

1. Переменные – пропорциональные объему выпуска. Сюда относятся прежде всего прямые затраты, т.е. такие, которые легко соотнести с выпускаемым продуктом – основные материалы (сталь для проката, комплектующие для автомобиля, закупки для торговли и т.п.) и сдельная заработная плата;
2. Полупеременные – те, которые меняются вместе с объемом выпуска, но не совсем пропорционально (коммерческие расходы, тот же транспорт);
3. Полупостоянные – расходы, которые растут с ростом продаж, но медленно (связь);
4. Постоянные – те, которые в анализируемом периоде не изменились и в плановом тоже вряд ли (аренда помещения, если не планируется увеличивать площади, зарплата вспомогательного персонала и т.д.).

Понятно, что в длительном аспекте, т.е. в течение нескольких лет, все расходы становятся переменными: аренда может быть пересмотрена, персонал принят/уволен и т.д. Поэтому это деление в целом достаточно условно. Но для целей планирования его достаточно.

Огласим весь список…

Всего существует 6 основных методов планирования расходов, которые могут быть отранжированы по убыванию предпочтительности (под предпочтительностью в данном случае понимается точность планирования и легкость последующего контроля):

1. Планирование прямым счетом;
2. Планирование на базе ставки прямых расходов;
3. Планирование на базе ставки переменных расходов;
4. Планирование на базе торговой наценки;
5. Планирование на базе норматива с последующим факторным анализом;
6. Планирование на базе коэффициента связи с доходами:

• • По отдаче;
  • По ограничению доли в доходах.

Считаем сами – если можно

Планирование прямым счетом – это просто-напросто открытый и видимый подсчет всех затрат, которые мы планируем совершить по данной статье расходов, проекту или иному объекту учета затрат . Чтобы стало нагляднее, можно привести 2 примера.

Алгоритм планирования и контроля инвестиций по методу «прямого счета»:

• Составляется план (бизнес-план) расходов;
• Расходы распределяются по периодам планирования;
• Анализ ведется для выявления причин отклонения от плана.

Это, конечно, очень упрощенный алгоритм, т.к. он не объясняет, как же именно подсчитать расходы (составить бизнес-план, распределить по периодам и т.д.). Поэтому приведем пример «прямого счета» расходов на персонал:

1. Составляется штатное расписание;
2. Выбирается система оплаты труда для каждой категории работников;
3. Устанавливаются тарифные ставки, почасовые расценки, оклады и т.д.;
4. Описывается система премирования с указанием формул расчета премиальных выплат;
5. Рассчитываются соответствующие налоговые выплаты;
6. Определяются расходы на оплату труда по категориям и всего.

Здесь, конечно, тоже появляется «смутный» момент в виде расчета премиальных, которые обычно привязаны к результатам деятельности и потому не могут быть рассчитаны абсолютно точно; но в целом читатель принцип уже наверняка уловил.

Метод «прямого счета» был бы просто идеальным, если бы не два недостатка: трудоемкость и принципиальная невозможность подсчета некоторых статей расходов. Поэтому используется он достаточно редко.

Ностальгия по нормативному справочнику

Зато планирование переменных расходов достаточно просто и происходит с использованием ставки переменных расходов. В качестве такой ставки могут выступать нормы закладки продуктов (пищевая промышленность) или вообще любая рецептура. Под рецептурой в данном случае понимаются данные о совершенно точном расходе основных материалов на единицу продукции. При таком подходе, скажем, нормы расходы чугуна и присадок при выплавке стали – рецептура, хотя к фармакологии или общепиту отношения не имеет. Расчет расхода основных материалов производится по формуле:

, где

• VCi – расход материала i-го вида;
• Wj – объем производства продукции j-го вида;
• vcij – норма закладки материала i-го вида на единицу продукции j-го вида.

Расходы на сдельную заработную плату рассчитываются точно так же, но вместо норм закладки материала используются данные об оплате операции k-го вида на единицу продукции j-го вида.

Работа по полному подсчету расхода всех материалов и всей заработной платы может оказаться чудовищно трудоемкой, если ваше предприятие выпускает несколько видов продукции и для производства каждого из них используется несколько видов сырья и несколько операций. Если же видов продукции много, то человеку точный подсчет становится не под силу. Выходов в этой ситуации два:

• Использовать соответствующее программное обеспечение;
• Прибегнуть к упрощенному планированию.

Упростить – значит вместо норм закладки использовать нормы расхода материалов. Их отличие заключается в том, что они не носят такого точного характера и могут быть достаточно приблизительными. Так, при планировании расхода шпона на деревообрабатывающем комбинате никаких точнейших норм не получится, т.к. раскрой деталей различается, качество шпона различается, квалификация мастера, занятого раскроем, различается и кое-какие факторы еще. Но примерная норма, которая теперь будет называться ставкой переменных расходов, существует! И ее легко рассчитать и использовать. Алгоритм следующий:

1. Находим ставку переменных расходов как отношение расходов данного вида за отчетный период к объему производства отчетного периода;
2. Корректируем, если это необходимо, ставку переменных расходов с учетом изменений в прогнозном периоде. Необходимость корректировки может вызываться сдвигами ассортимента (предстоит впускать неудобные в раскрое изделия), изменениями технологии (купили усовершенствованное оборудование), переходом на новое сырье и т.д.;
3. Получаем плановые расходы умножением ставки переменных расходов на прогнозный объем производства.

Конечно, и этот, упрощенный, метод предполагает наличие нормативной базы. Раньше были соответствующие справочники, но они сейчас безнадежно устарели. И дело не в том, что поменялся общественный строй, а в том, что поменялись продукты и технологии – это гораздо серьезнее. Так что нормативную базу придется создавать самим. Остается только порадоваться, что теперь мы располагаем куда более мощным математическим аппаратом и программным обеспечением.

Оборотная сторона ценовой политики

Особой разновидностью этого метода планирования расходов является в торговле планирование оптовых закупок на базе торговой наценки. Оно также предполагает несколько шагов:

• Во-первых, рассчитываем фактическую торговую наценку и анализируем причины ее отклонения от расчетной. Расхождения могут быть очень большими – например, компания, торгующая автозапчастями, имела фактическую наценку в 32% при прейскурантной наценке в 50-70%. Разрыв возникает по следующим причинам:
  • Предоставление скидок клиентам за объем, ускоренную оплату и пр;
  • Ассортиментные сдвиги, т.е. больший спрос на товары с меньшим уровнем наценки и т.д.;
• Во-вторых, формулируем принципы ценовой политики на будущее – сохраним ли мы систему скидок, поменяем ли и как систем ценообразования, на какую продукцию с какой наценкой сделаем акцент;
• В-третьих, корректируем в соответствии с будущей ценовой политикой торговую наценку. Например, отказ от предоставления необоснованных скидок позволяет запланировать наценку на более высоком уровне, а акцент на дешевом (по наценке) ассортименте требует ее понизить;
• В итоге рассчитываем себестоимость продукции:

Переменные расходы = прогноз объема реализации / (1 + плановая торговая наценка).

Показатели эффективности в прошлом и будущем

Если этот метод планирования сделать еще чуть грубее, то мы получим «Планирование по нормативам». В качестве норматива может выступать любой показатель, который используется для планирования расходов и анализа причин отклонения фактического значения расходов от планового.

Примеры нормативов просты:

• Доля транспортных расходов в себестоимости продукции;
• Коэффициент загрузки оборудования (доля времени, в течение которого оборудование работало, в общем фонде рабочего времени);
• Фондоотдача (отношение дохода к средней стоимости основных производственных фондов);
• Зарплатоотдача (отношение дохода или прибыли к общей величине фонда заработной платы);
• Расходы на рекламу.

Использование нормативов, однако, уже не так просто, потому что зависит от вида норматива. Проще всего с теми нормативами, которые начинаются со слова «доля». Если мы планируем транспортные расходы как долю (скажем, 5%) себестоимости продукции, то нам достаточно пойти по формуле :

Транспортные расходы = переменные расходы (уже спланированы) х (1 / (1 – доля транспортных расходов в себестоимости в процентах) – 1)

С теми нормативами, в названии которых содержится слово «отдача», тоже все достаточно гладко. Фондо- или зарплатоотдача показывают, сколько дохода или прибыли мы получим или должны получить, вложив 1 лат в основные фонды или в оплату труда. Значит, если мы планируем прирост дохода не уровне 80 тысяч латов и уверены, что фондоотдача сохранится на неизменном уровне – допустим, 8 латов дохода на каждый лат ОПФ , то следует приобрести дополнительно оборудования на 10 тысяч латов. Расходы на амортизацию можно рассчитать при этом по бухгалтерским правилам.

Аналогично можно планировать дополнительные расходы на оплату труда, если они увязываются с объемом:

Расходы на персонал = объем выпуска / зарплатоотдача.

Когда хочется добавить постоянства

Но у предприятия есть (или могут быть) еще и такие статьи расходов, реальный характер которых зависит от того, как руководство намерено их финансировать. Пример такой ситуации приведен в таблице ниже:

Административные расходы на этом предприятии носили переменный характер – несмотря на то, что должны бы быть постоянными. В итоге и постоянные расходы целиком оказались переменными, хотя должны тоже тяготеть к постоянным.

Причины такой динамики расходов легко себе представить: вполне нормальна ситуация, когда расходы на косметический ремонт ставятся в зависимость от доходов или (что правильнее) прибыли. Реклама может финансироваться в процентах от фактических или предполагаемых продаж, презентационные расходы – тем более. Во всех этих случаях, несмотря на очевидно постоянный тип, расходы можно планировать по коэффициенту их связи с доходами.

Таких коэффициентов связи может быть два.

Первый – коэффициент отдачи – показывает, сколько доходов мы планируем получить, вкладывая 1 лат в расходы данного вида.

• Варианты: отдача от рекламы, от маркетинговых расходов, от консалтинга и т.д.

Расчет ведется в два этапа по формуле:

1. Плановая отдача от (допустим) рекламы = прирост доходов после прошлой рекламной акции / смета прошлой рекламной кампании
2. Прирост доходов после планируемой рекламной акции = смета будущей рекламной кампании х плановая отдача от рекламы

У этого метода есть недостаток – он молчаливо предполагает, что отдача, наблюдавшаяся в прошлом, сохранится и в будущем. А это в общем случае, конечно, не так. Поэтому требуется вмешательство человека, который бы скорректировал значение отдачи на будущее и взял на себя ответственность за достижение планового уровня эффективности.

Коэффициент связи с доходами второго вида показывает, какую максимальную долю доходов мы готовы направить на данные расходы. Варианты: расходы на транспорт администрации в целом или его ремонт, заработная плата вспомогательного персонала, офисные и хозяйственные расходы, на рекламу и т.д.

Расчет производится аналогично:

• Вначале рассчитываем

Коэффициент доли в доходах = расходы данного вида / доходы

Причем и расходы, и доходы могут быть как фактическими (за прошедший период), так и плановыми – в данном случае это безразлично, т.к. обоснования не требуется (требуется наше желание эти расходы потом контролировать).

• Потом планируем расходы

Плановые расходы данного вида = Коэффициент доли в доходах х плановые доходы.

Знаю сколько, не знаю когда

Особый интерес у руководителей вызывает подход к расходам как к «фондам». Это последний из описываемых в данной статье методов планирования. Он используется тогда, когда общую сумму расходов за год указать можно, но распределить их по периодам (неделям, месяцам или даже кварталам) трудновато. Например, уже упоминавшийся ремонт автопарка. Понятно, что заниматься этим надо и сумму какую-то резервировать тоже надо; но вот момент проведения ремонта может существенно сдвигаться.

Решив воспользоваться фондовым методом, действуем следующим образом:

1. Определяем общую сумму расходов на год (это будет соответствующий фонд – например, ремонтный). Обычно для такого расчета используется нормативный метод;
2. Полученную величину распределяем по месяцам либо равномерно, либо с учетом сезонности;
3. Дальше – внимание, это самое главное! – контролируем расходование фондовых средств. Если в каком-то периоде мы потратили больше запланированного, то план расходов на оставшиеся периоды должен быть пропорционально снижен. Если потрачено меньше – остаток должен увеличиться.
4. Нарастающим итогом сумма расходов должна приближаться к плановому значению.

Если становится ясно, что выделенная (рассчитанная) величина фонда недостаточна, возможна корректировка. Но она должна быть обоснованной!

Итак, подводим итоги

Вывод из вышесказанного можно сделать следующий: все виды расходов поддаются достаточно обоснованному планированию. И основная проблема заключается в том, что некоторые статьи расходов можно планировать несколькими методами. Чтобы выбрать наилучший метод, адекватный экономическому характеру расходов и способу их финансирования на данном конкретном предприятии.

Для облегчения такого выбора можно предложить следующую таблицу:

Он вполне понятна, за исключением термина «факторный анализ». Но это настолько серьезный и важный вопрос, что ему стоит посвятить следующую статью!

Другой проблемой может явиться необходимость детализировать расходы, т.к. целый ряд статей является составными – внутри них есть и переменные расходы, и постоянные. Например, расходы на персонал:

• Сдельная зарплата – переменные расходы;
• Окладная оплата – постоянные расходы;
• Премии – полупеременные или полупостоянные в зависимости от выбранной системы премирования.

Внутри коммерческих и административных расходов также могут быть как постоянные, так и переменные статьи. Характер затрат может быть объективным, а может отражать политику расходования средств на предприятии. Это надо понять, проверить на «пригодность» и только потом планировать! А необходимость этих мер добавляет работы и экономисту, и бухгалтеру, который должен этот детализированный учет вести. И об этом тоже стоит поговорить отдельно…