Способы вычисления себестоимости продукции

Последовательное, понятное описание алгоритмов расчета себестоимости продукции на производствах различного типа.

Еженедельник «Экономика и жизнь» N 14, 2009 г.

Для вычисления себестоимости продукции предприятия применяют нормативный, попроцессный, попередельный и позаказный методы учета затрат. В статье даны рекомендации по формированию себестоимости и ведению учета при каждом из этих методов.

Методика расчета

Себестоимость – это стоимостная оценка текущих затрат природных, трудовых и денежных ресурсов на производство и реализацию продукции.

В себестоимость включаются затраты:

• связанные с предпринимательской деятельностью;
• относящиеся только к деятельности самого предприятия;
• касающиеся производства и реализации конкретного вида продукции;
• документально обоснованные;
• установленные на законодательном уровне.

Затраты учитывают в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени оплаты.

Виды себестоимости:

• от оперативного формирования (фактическая, плановая);
• от полноты включения расходов (цеховая, производственная (общезаводская), полная (производственная + по реализации);
• от объема продукции (единицы продукции, всего объема производства);
• от степени готовности продукции (валовой продукции, товарной продукции, реализованной продукции).

Методика расчета себестоимости зависит от степени готовности продукции (табл. 1).

Таблица 1. Методика расчета себестоимости

Объектами калькулирования себестоимости являются отдельные виды продукции, работ, услуг, продукция (работы, услуги) конкретного подразделения, вся товарная продукция предприятия.

Объекты калькулирования могут измеряться в натуральных единицах (штуках, тоннах, килограммах, литрах, погонных метрах), укрупненных натуральных единицах (100 пар обуви), условно-натуральных единицах (по содержанию полезного вещества, в пересчете на 100-процентный спирт), стоимостных единицах (затраты на рубль товарной продукции), трудовых единицах (нормо-часах), условных единицах (тонно-километрах, машино-сменах).

В зависимости от оперативности контроля и объектов учета затрат используются нормативный, попроцессный, попередельный и позаказный методы учета затрат и вычисления себестоимости продукции (работ, услуг).

Нормативный метод

Нормативный метод предполагает соблюдение следующих принципов:

• предварительное составление калькуляции (расчета) нормативной себестоимости по каждому изделию;
• ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;
• учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;
• установление причин отклонений от норм по местам их возникновения;
• определение фактической себестоимости продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Для предварительной калькуляции используются ведомости нормативного набора затрат по подразделениям предприятия, которые включают прямые затраты на детали и узлы, изготовляемые в этих подразделениях.

К прямым затратам относятся материалы и полуфабрикаты, а также заработная плата рабочих (с отчислениями на социальное страхование), непосредственно занятых в производстве.

Изменение цен на материалы и полуфабрикаты, внедрение новых технологий, повышение квалификации работников приводят к тому, что возникает необходимость изменять нормативные наборы затрат в течение отчетного периода. Тогда ведомость нормативного набора затрат корректируется с указанием причин изменения нормативов.

Предприятие может не изменять нормативы в течение отчетного периода, а учитывать эффект от изменения цен или совершенствования технологий вместе с отклонениями от норм.

Остаток незавершенного производства на конец месяца подлежит оценке по текущим нормам на начало месяца.

Остаток незавершенного производства на конец месяца становится начальным остатком в следующем месяце.

Если в течение месяца были пересмотрены нормы, то оценка остатка незавершенного производства на начало следующего месяца будет отличаться от нормативной калькуляции на начало предыдущего месяца. В этом случае возникает необходимость пересчитать остаток незавершенного производства на величину изменения нормативов за месяц.

Существуют два способа такого пересчета.

Первый способ – прямой подетальный пересчет (данные об остатках незавершенного производства, полученные в результате инвентаризации или оперативного учета по деталям и узлам, умножаются на величину норм). Этот способ наиболее достоверный, но весьма трудоемкий, так как необходимо пересчитывать остатки всех деталей независимо от места их нахождения.

Второй способ – укрупненный пересчет по калькуляционным статьям. Этот способ менее трудоемок, но допускает определенную условность. Он применяется, когда удельный вес влияния изменений норм в себестоимости продукции незначителен. При этом способе остатки пересчитываются следующим образом (табл. 2 на с. 7).

Таблица 2. Ведомость пересчета остатков незавершенного производства в связи с изменением норм по изделию Х на 1 октября 200… г.

Все отступления фактических затрат по любой статье от принятых норм учитываются как отклонения от норм. Это позволяет анализировать причины отклонений для принятия оперативных решений по управлению производством.

Отрицательные отклонения представляют собой перерасход по себестоимости продукции.

Положительные отклонения говорят об экономии сырья, материалов, полуфабрикатов.

Условные отклонения возникают в результате различий в методике учета, если ряд затрат не включаются в калькуляцию нормативной себестоимости (например, потери от брака), а учитываются как отклонения и анализируются в конце месяца.

Калькулирование фактической себестоимости продукции производится путем составления Ведомости сводного учета затрат на производство по каждому изделию или группе однородных изделий за месяц (далее – Ведомость сводного учета затрат).

Остатки незавершенного производства (гр. 2 Ведомости сводного учета затрат) переносятся из аналогичной ведомости за предыдущий месяц.

Если в течение предыдущего месяца изменились нормы и изменения внесены в калькуляцию нормативной себестоимости, то результаты расчета изменений норм отражаются в графе 3 с обратным знаком: путем вычитания из остатка на конец месяца величины изменений норм определяется остаток незавершенного производства по нормам на начало месяца.

Затраты за месяц вносят на основе текущих норм и зафиксированных отклонений от норм.

Затраты по браку продукции и результаты (недостачи или излишки) незавершенного производства списывают исходя из норм по соответствующим документам.

Нормативную себестоимость выпуска готовой продукции (гр. 8 Ведомости сводного учета затрат) определяют на основе нормативных калькуляций по изделиям, а остатки незавершенного производства на конец месяца – по данным инвентаризации.

После этого выполняют балансировку данных по нормам: сумма показателей граф 2 и 4 должна соответствовать сумме показателей граф 6, 7, 8 и 13. Если результаты не совпадают, разность между ними может рассматриваться как неучтенные отклонения.

Расчет завершается списанием отклонений от норм и изменений норм. В данном примере абсолютные суммы перенесены из граф 5 и 3 в графы 9 и 10, то есть отклонения от норм и изменения норм полностью списаны на товарный выпуск продукции.

Данные граф 8–11 представляют собой фактическую себестоимость выпущенной продукции по различным показателям.

При нормативном методе учета фактическая себестоимость продукции складывается из суммы затрат по нормам, отклонений от норм, изменений норм.

Попроцессный метод

Попроцессный метод вычисления себестоимости продукции применяется, как правило, на предприятиях, для которых характерны массовый характер производства, один или несколько видов производимой продукции, краткий период технологического процесса и отсутствие незавершенного производства.

Сущность попроцессного метода заключается в учете прямых и косвенных затрат по статьям на весь выпуск продукции, а среднюю себестоимость единицы продукции (работ, услуг) определяют делением суммы всех произведенных за месяц затрат на количество готовой продукции за тот же период.

Для осуществления контроля за затратами производственный процесс подразделяется на стадии (процессы). Отсюда и название метода – «попроцессный» (схема 1).

Комплексные статьи (блок 2 схемы 1) образуются в связи с необходимостью учета вспомогательных производств и расходов на управление. Затраты распределяются по стадиям (блок 3 схемы 1). Например, на лесозаготовках выделяются заготовка хлыстов, трелевка леса, разделка леса на конечных складах.

Если производится продукция одного вида и отсутствует незавершенное производство, то определяемая общая величина затрат за месяц (блок 4 схемы 1) совпадает с себестоимостью месячного выпуска (блок 9 схемы 1).

Но в большинстве случаев возникает необходимость распределения затрат. При этом в зависимости от условий производства используется один из трех вариантов (блоки 6, 7 или 8 схемы 1).

Первый вариант. Распределение затрат между выпуском и незавершенным производством (блок 6 схемы 1) применяется в отраслях с длительным циклом производства, где к концу каждого периода образуется незавершенное производство. Например, в лесозаготовительной отрасли.

Учет затрат на этих предприятиях ведется по процессам, но без вычисления себестоимости продукции каждого процесса.

При проведении инвентаризации незавершенного производства на каждом процессе его остатки оценивают по плановой себестоимости в зависимости от процесса. Затем исчисляют фактическую себестоимость выпуска продукции: к фактическим затратам за месяц прибавляют затраты в незавершенном производстве на начало месяца и исключают из полученной суммы затраты в незавершенном производстве на конец месяца.

Фактическую себестоимость единицы продукции определяют путем деления полученной суммы на количество выпущенной готовой продукции.

Второй вариант. Распределение затрат между несколькими видами продукции (блок 7 схемы 1) применяют на предприятиях отраслей, в которых незавершенное производство отсутствует или пренебрежимо мало, но выпускается несколько видов продукции. К такой отрасли относятся нефтедобывающая промышленность и промышленность стройматериалов.

На предприятиях этого типа учет ведут по процессам (стадиям). Затраты, относящиеся к определенному виду продукции, учитываются обособленно. Общие затраты распределяют пропорционально объему выпуска каждого вида продукции.

Третий вариант. Стимулирование затрат по процессам (блок 8 схемы 1) применяется в таких отраслях, как угольная, горнорудная, производствах строительных материалов. Здесь затраты суммируются по процессам и распределяются на объем выпущенной продукции.

Попередельный метод

Для многих производств характерна последовательная переработка промышленного или сельскохозяйственного сырья в готовый продукт. Особенностью таких производств является наличие последовательных стадий, которые представляют собой совокупность технологических операций, создающих промежуточный продукт (полуфабрикат). Эти стадии получили название переделов.

Переделы считаются объектами учета затрат при данном методе. Их перечень определяется исходя из возможностей планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции каждого передела и оценки незавершенного производства.

При данном методе прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции (работ, услуг), а по переделам (стадиям производства), даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов.

Во многих случаях объектом исчисления затрат признается не вся продукция передела, а отдельные ее виды или группы.

Последовательность учета при попередельном методе представлена на схеме 2.

Позаказный метод

При позаказном методе вычисления все прямые основные затраты учитывают по статьям калькуляционного листа в соответствии с отдельными заказами. Заказы выдаются на определенное количество продукции того или иного вида. Все остальные расходы учитываются по местам их возникновения, по их назначению и по статьям и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с избранной базой распределения.

Объектом учета затрат при данном методе является отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его исполнения. До выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством.

Принятые к исполнению заказы регистрируют, им присваивают очередные с начала года номера, которые становятся их кодами. Копию извещения об открытии заказа направляют в бухгалтерию, где заводится карточка учета затрат по заказу.

По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывается. После сообщения о закрытии заказа отпуск материалов по нему и начисление заработной платы прекращаются.

Фактическая себестоимость единицы продукции исчисляется после исполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной по заказу продукции.

Последовательность учета операций при позаказном методе показана на схеме 3.