Лин-учет (система «бережливого учета») стала первой по-настоящему новаторской системой бухгалтерского учета за многие годы. Основными вехами развития бухгалтерской отчетности являются: двойная бухгалтерия (средние века), стандартная бухгалтерская отчетность (начало XIX века), распределение накладных расходов (начало XX века), калькуляция затрат по виду деятельности (1980-е гг.). Новая система уже успела наглядно доказать свои преимущества применения в соответствующей среде, более точно и достоверно отражая положение предприятия в целях планирования и управления текущей деятельностью. Но что это такое и что такое «соответствующая среда»?

ROI-Team, Inc. Статья переведена ABBYY Language Services. Портал Корпоративный менеджмент.

Говорят, что лин-учет — это система будущего, но так ли это?

В чем отличие системы лин-учета?

В стандартном комплексном бухгалтерском учете основная задача бухгалтера — это закрепление прямых издержек за каждым произведенным продуктом. Как правило, затраты учитываются и отслеживаются по сырью, незавершенному производству (WIP) и запасам готовых изделий, и превращаются в себестоимость реализованной продукции (COGS) в отчете о прибылях и убытках (P&L) по мере приобретения клиентом каждой единицы товара. Для обеспечения максимально точного учета стоимости материалов, прямых затрат на оплату труда и достоверного распределения производственных накладных расходов ежедневно производится большое количество различных операций. Это очень трудоемкий процесс.

В отличие от стандартного процесса, в основе системы лин-учета лежит «поток создания ценности» (процессы преобразования продукции от сырья до готового продукта, связанные с отдельными группами товаров). Поскольку товарно-материальные запасы либо полностью устраняются, либо поддерживаются в стабильном состоянии в рамках системы канбан, учет затрат оптимизируется и не требует отслеживания по наличию запасов. Это существенно сокращает объем работы бухгалтера и освобождает время для более продуктивного труда, позволяя руководству компании сосредоточиться на эффективном использовании существующих мощностей (которые значительно возрастают на «бережливом» производстве), а управляющим текущей деятельностью предприятия — выявлять, определять приоритеты и эффективно управлять затратами. Лин-учет — это система, которая может не только сократить бухгалтерские операции, но и привести к повышению производительности.

Когда лучше всего внедрять лин-систему?

Не сегодняшний день производительность американских компаний с головокружительной скоростью выходит на совершенно новые рубежи, немыслимые еще десятилетие назад, а конкуренты с особым азартом стремятся их догнать и перегнать. Инициаторами такой активности являются теоретики и практики «бережливого производства», которые давно заметили, что любое производство приносит максимальную прибыль, когда оно способно создавать и поставлять именно те товары, которые желают приобрести покупатели, и именно тогда, когда эти товары им особенно необходимы. В чистом виде такое производство должно постепенно перейти на создание уникальной продукции для индивидуальных потребителей по себестоимости массового поточного производства.

К счастью, всегда есть предприниматели, готовые ринуться на завоевание рынков, находя покупателей на большие объемы одних и тех же или очень похожих товаров. И всегда находятся продукты, которые можно производить на конвейере, работающем круглосуточно в три смены. Но для большинства продуктов основными тенденциями развития являются уменьшение партий товара при увеличении разнообразия ассортимента и отличительных особенностей, что можно эффективно обеспечить, следуя основным принципам лин-производства:

  • производство продукции только на основании потребительского спроса;
  • каждый промежуточный этап производства запускается точно по сигналу о наличии спроса на следующем этапе производства;
  • материально-технические запасы для обеспечения производства существенно сокращаются.

В какой производственной среде лин-учет может применяться более эффективно? В целом, чем больше разнообразие ассортимента и производственных процессов, тем чаще останавливаются и запускаются производственные линии, и тем больше выгоды компания может извлечь из лин-системы. Чем больше преимуществ компания получает от перехода на лин-производство, тем большей будет выгода от перехода на систему лин-учета. Система будущего? Для многих отраслей будущее уже наступило.

Переход на систему лин-учета

Поскольку правильный бухгалтерский учет имеет принципиальное значение, а лин-учет весьма отличается от традиционной практики, переход на лин-учет осуществляется постепенно, в течение нескольких лет, главным образом потому, что метод внесения изменений в конце года является наименее болезненным. Так же необходимо обеспечить, чтобы переход на систему лин-учета осуществлялся одновременно с переходом на систему бережливого производства, что также может продлиться несколько месяцев или лет. Указанные ниже десять шагов определяют основное направление этого пути.

Шаг 1. Оценка текущего положения и ожидаемых перспектив

При помощи системы оценки, например Kaufman Global 20 Keys of Lean Accounting®, можно определить масштаб изменений, необходимых вашей системе бухгалтерского учета и производственным процессам. На основе планового перехода к лин-производству разработайте поэтапную схему, обеспечивающую оптимальное сочетание системы учета и производственной среды для наиболее целесообразного внедрения лин-процессов. Начните с постановки целей для руководителей исполнительного и оперативного звена, чтобы создать систему промежуточных показателей, отражающих преимущества лин-производства. Данные задачи имеют принципиальное значение, поскольку, как правило, многие преимущества «бережливой» системы бизнеса скрыты традиционной бухгалтерской практикой, а некоторые показатели (например, себестоимость реализованной продукции в период сокращения материально-технических запасов) могут выглядеть хуже.

Шаг 2: Разработка принципов внедрения

Бухгалтерия есть бухгалтерия, а бухгалтеры всегда остаются слугами многих господ. Общепринятые нормы бухгалтерского учета (GAAP) определяются и постоянно корректируются Советом по стандартам бухгалтерского учета (FASB). Закон Сарбейнса-Оксли (Американский закон о борьбе с корпоративным и бухгалтерским мошенничеством — SOX) предусматривает осуществление документального учета и контроля в целях предотвращения финансовых злоупотреблений в компаниях. При этом в каждой компании применяются собственные требования к планированию, консолидации и отчетности, установленные руководством и подсказанные специалистами по анализу рынка. На первом этапе необходимо обеспечить понимание определяемых требований и четко пояснить незыблемые правила.

Однако незыблемые требования стандарта GAAP и закона SOX допускают значительную свободу действий, поэтому особенно важно, чтобы руководство с самого начала имело правильное представление о преимуществах и перспективах лин-учета и могло устанавливать конкретные принципы для реализации на практике. Пример схемы основных принципов:

Полное соблюдение требований GAAP:

  • точное распределение себестоимости продукции (определить метод);
  • достоверная оценка материально-технических запасов (определить метод).

Неукоснительное соблюдение требований закона SOX:

  • документальное оформление всех процедур контроля;
  • проведение всех текущих аудиторских проверок (план).

Консолидация с головным офисом:

  • закрытие счетов на конец месяца (квартала?);
  • ежемесячный прогноз;
    • рентабельность и денежные потоки;
    • статистика потока создания ценности;
    • наличие мощностей.
  • Цели и процедуры совершенствования производственного процесса.

Шаг 3. Определение производственных параметров и методология построения экономической модели

На начальных этапах внедрения лин-производства разрабатываются базовые принципы по целому ряду сбалансированных задач: выход продукции, годной с первого предъявления, выполнение сроков поставок, существующие мощности, количество единиц продукции в час. Данные параметры должны сопровождаться такими финансовыми показателями, как запасы по категориям, себестоимость единицы продукции, брак и доработка. Поскольку конечной целью создания лин-среды является обеспечение максимальной рентабельности предприятия, важно выдвинуть на первый план возможности улучшений, которые устраняют первопричины потерь. Группам лин-специалистов потребуется помощь бухгалтеров для выявления основных источников затрат, расчета и формирования экономической модели, точно определяющей необходимые вложения, а также максимально точно показывающей, где появятся улучшения. Поскольку лин-учет упрощает многие бухгалтерские процедуры, у бухгалтеров возникает свободное время, чтобы напрямую сотрудничать с рабочими группами с целью оптимизации инвестиций в совершенствование производственного процесса.

Шаг 4. Организация производственной лин-среды и сокращение большей части запасов

7 типов производственных потерь

7 типов производственных потерь

Лин-среда начинается на высшем уровне руководства с формирования исполнительного управляющего комитета (EST) и применения системы бережливого ежедневного управления для повсеместного привлечения сотрудников всех уровней. В крупной организации со сложной системой управления на это может потребоваться много месяцев, при этом отдача возникает далеко не сразу, но создается позитивная инерция — успех порождает успех. По мере того как группы, напрямую работающие с потребителями, все более эффективно устраняют причины убытков и активно формируют самонастраивающуюся систему, все категории запасов уменьшаются достаточно быстро и приобретают существенно новую форму. Вместе с возникновением новой структуры запасов упрощается система бухгалтерского учета, постепенно достигая определенного уровня с необходимостью периодических корректировок, отражающих общую производительность предприятия (см. пункт 7 ниже).

Шаг 5. Определение потоков создания ценности

Среди различных ассортиментных позиций (SKUs) в большинстве производственных операций существует ограниченное количество, которое определяет продукцию, приобретаемую потребителями, и эта продукция может быть в целом разделена на несколько категорий с точки зрения содержания производственного процесса. Поток создания ценности каждой категории продукции не делает различия между прямыми затратами труда и косвенными — проектирование, техническое обслуживание или обработка материалов, которые в совокупности обеспечивают производство товаров. В результате, все эти расходы списываются напрямую на себестоимость реализованных товаров за период производства таких расходов, но переход на такую исключительно простую систему учета должен осуществляться поэтапно в течение определенного времени.

Шаг 6: Отказ от вариативного учета и обратное списание всех трудовых затрат и затрат на материалы

В полностью внедренной системе лин-учета себестоимость реализованной продукции эквивалентна фактическим издержкам за отчетный период, поскольку стоимость не изменяется в зависимости от запасов. На данном этапе сложные расчеты изменения себестоимости продукции являются менее эффективными, чем управление убытками от всех видов деятельности. Управление накладными расходами (например, доставка материалов или техническое обслуживание) осуществляется без особых затрат. Какие дополнительные данные обеспечивает расчет изменения себестоимости? Учет изменения помогает организации оптимизировать собственную деятельность за счет создания запасов, что является диаметрально противоположным задачам лин-системы по общей оптимизации предприятия и снижения запасов.

В качестве промежуточного этапа, до подготовки производственных ячеек для внедрения лин-операций, полезно рассчитать стоимость трудовых затрат и затрат на материалы по методу обратного списания затрат (backflushing) (путем умножения фактических результатов на нормативы по труду и материалам для оценки произведенных затрат). Исходя из того, что такие нормативы являются точными, можно осуществлять традиционный контроль расходов при должном отслеживании запасов в период перехода на новую систему учета и сокращения запасов.

Шаг 7. Отказ от отслеживания запасов и отнесение затрат непосредственно на себестоимость реализованной продукции по мере их возникновения

Как указано в пункте 4, при минимизации и эффективном отслеживании запасов на уровне производственной ячейки они будут оставаться достаточно стабильными, чтобы обеспечивать текущие входящие и исходящие расчеты и детальный анализ. На уровне производственных ячеек на постоянной основе осуществляется сопоставление результатов фактических незавершенных работ и нормативных незавершенных работ, при этом возникающие избытки или недостачи будут самокорректироваться на стадии появления. Нормативные незавершенные работы корректируются по общему уровню производительности предприятия по мере увеличения или снижения объемов, при этом баланс, как правило, может корректироваться только по мере необходимости.

Поскольку в лин-среде уровень запаса является стабильным, а цикл заказа — исключительно коротким, все производственные затраты можно относить на текущий период себестоимости продукции.

Шаг 8. Определение клиентоориентированных целевых затрат

ЛИН-подход в сравнении с системой Г. Форда

ЛИН-подход в сравнении с системой Г. Форда

Для многих компаний «создание дополнительной ценности» (value-added) означает лишь затраты на производство продукции, управляемое предприятием. Поскольку потребители приобретают предлагаемый товар, они должны сами оценить выполненную работу. Но в современном конкурентном мире принципиально важно учитывать потребительское понимание ценности, чтобы обеспечить достижение целевых показателей себестоимости.

Хотя теоретики лин-учета рассматривают таргет-костинг как часть лин-системы, этот метод фактически применим к любой системе планирования производства, независимо от метода бухгалтерской отчетности. Преимущества лин-учета основаны на базовых концепциях лин-предприятия: межфункциональная рабочая команда и анализ на уровне производственной ячейки может объективно вывести ненужные затраты из любого потока создания ценности. Данный подход является прямолинейным и обычным для лин-среды:

  • умение прислушиваться к мнению потребителя;
  • определение целевых затрат исходя из требований рентабельности (ожидания акционеров) и потребительской ценности;
  • оптимизация многофункциональных операций и разработка плана выхода на нужный уровень затрат.

Шаг 9. Связь с поставщиками и автоматизация кредиторской задолженности

На раннем этапе внедрения лин-системы при реализации системы канбан сырье может предоставлять большие возможности для снижения запасов. С самого начала группа снабжения будет вынуждена начинать переговоры с поставщиками с нуля для обеспечения материалов надлежащего качества по требованию конечных потребителей.

Первоначальные шаги предусматривают более частые закупки по долгосрочным контрактам с основными поставщиками, зачастую с оплатой по кредитным картам для сокращения бумажной работы. Постепенно поставщикам предоставляется прямой доступ к заказам потребителей с целью автоматического формирования отгрузок. В результате поступления могут автоматически формировать денежные переводы, не формируя кредиторскую задолженность. Поскольку эти этапы имеют принципиальное значение для управления наличными средствами, бухгалтерия должна уделять им особое внимание под тщательным контролем руководства.

Шаг 10. Связь с потребителями и автоматизация получаемых платежей

В конечном итоге, в рамках лин-системы производство продукции, закупки материалов и активизация производственных ячеек осуществляется только при наличии потребительского спроса. Таким образом, по мере сокращения цикла заказа возникает необходимость более тесного сотрудничества и информационного обмена с потребителями.

На ранних стадиях это предусматривает краткосрочные (и, теоретически, более точные) прогнозы циклов заказов. В перспективе можно достичь высокого уровня прозрачности для конечного потребителя, когда заказы формируются автоматически, а оплата производится по мере выхода продукции с предприятия, что полностью исключает дебиторскую задолженность. Еще раз повторим, что управление основными денежными потоками должно быть тщательно продуманным, полностью контролируемым и безупречным по исполнению.

Участники процесса

Процесс создания «бережливого» предприятия и перехода на лин-учет затрагивает всех без исключения. Рядовые сотрудники, от простых рабочих до технических специалистов, осуществляют взаимодействие с клиентами. Покупатели, менеджеры по обслуживанию клиентов, сотрудники отдела кадров и инженеры являются партнерами. Руководство обеспечивает наблюдение, поддержку и принимает активное участие в деятельности предприятия на всех уровнях. В этой системе слабых звеньев не существует. Группа финансового учета, ориентированная на новые задачи, предоставляет информацию для принятия верных тактических и стратегических решений.

Выводы

Плакаты программы «Бережливое производство» для «Мосэнерго», студия А. Лебедева

Плакат программы «Бережливое производство» для «Мосэнерго», студия А. Лебедева

Система лин-учета становится наиболее эффективной при наличии эффективного лин-производства. Основной акцент лин-учет делает не на подробном анализе результатов прошлой деятельности (с оптимизацией отдельных частей процесса), а на использовании стратегических возможностей, связанных с использованием новых ресурсов (по мере устранения производственных потерь) и на тактических аспектах на уровне производственных цехов с постоянным мониторингом и совершенствование их текущей деятельности (создающей затраты). Данная система является сложной и должна внедряться поэтапно в гармоничном сочетании с лин-производством.

Однако при разработке плана по внедрению лин-производства и лин-учета в скором времени и вы, и ваши акционеры начнете задаваться одним вопросом: почему мы не сделали этого раньше? Это наиболее верный путь к успеху в глобальной конкурентной экономике, где «бережливые» производители приобретают все больший вес.